【允良】实务：委托研发特殊材料如何加计扣除
最近几年，国家持续加大对企业创新研发的支持力度，创新型企业连续迎来政策利好，研发投入规模不断扩大。国家税务总局数据显示，2021年前三季度，我国18.6万户制造业企业享受研发费用加计扣除政策，加计扣除金额达9036亿元，减免税额2259亿元。在享受研发费用加计扣除税收优惠的过程中，企业需要明确自身研发模式，合规适用政策。
案例：研发项目与客观条件不符
A公司是一家服装制造企业，主营业务为高端西服的设计、生产、销售。日前，税务人员在分析企业的研发费用台账时发现，A公司的研发、生产能力集中在成衣制造方面，但企业在2020年开展的研发活动中，有4个项目的研发成果均为布料等原材料，且A公司提供的研发设备清单并不能满足这4个项目的研发要求，这与企业生产需要、研发条件等并不相符。A公司在4个项目中投入的研发费用共计138.13万元，在2020年度企业所得税汇算清缴中全额享受了研发费用加计扣除75%的税收优惠，存在税务风险。
风险：混淆委托研发与自主研发
A公司为何能在超出自身研发、生产能力的项目中取得研发成果？带着疑问，税务人员分析了A公司的进项结构、相关研发项目的研发费用结构，查阅了企业相关研发立项材料，并向企业相关人员沟通核实相关情况。经查，4个存在疑点的研发项目，系A公司出于自身业务需求，委托原材料供应商代为研发定制特殊服装面料，协议约定由对方企业负责具体研发事宜，A公司支付研发费用，取得研发成果的知识产权归A公司所有。
综合上述情况，税务人员判断，A公司这4个研发项目属于委托研发，而非自主研发。A公司相关人员在归集研发费用台账时，未严格区分两种研发模式，虽然研发费用属实，但全额享受了研发费用加计扣除75%的税收优惠，相关税务处理并不合规。
《国家税务总局关于企业研究开发费用税前加计扣除政策有关问题的公告》（国家税务总局公告2015年第97号）第三条规定，企业委托外部机构或个人开展研发活动发生的费用，可按规定税前扣除；加计扣除时按照研发活动发生费用的80%作为加计扣除基数。因此，A公司须更正研发费用台账，重新核算可加计扣除金额，并进行更正申报，对2020年度企业所得税纳税申报表作出相应调整。
同时，税务人员发现，A公司在研发过程中，存在非本企业员工以个人身份为其提供劳务的情况。A公司在向该个人支付劳务报酬时，并未按照劳务所得，代扣代缴个人所得税，而是以工资、薪金的名义，将其列入A公司工资册中，申报并代扣代缴个人所得税。A公司这种操作，存在政策适用错误的风险。根据《国家税务总局关于全面实施新个人所得税法若干征管衔接问题的公告》（国家税务总局公告2018年第56号），扣缴义务人向居民个人支付劳务报酬所得，以收入减除费用后的余额为收入额。每次收入不超过四千元的，减除费用按八百元计算；每次收入四千元以上的，减除费用按百分之二十计算。劳务报酬所得适用百分之二十至百分之四十的超额累进预扣率。A公司应当根据规定，更正对相关个人的劳务报酬所得的代扣代缴方式。
提醒：细分不同研发模式的适用政策
随着税收扶持力度不断加码，研发创新的政策环境日益向好，许多传统制造业企业开始转变经营战略部署，将研发创新作为重点抓手。然而，据笔者了解，在此过程中许多企业对研发相关税收政策的掌握并不纯熟。比如本案例中，A公司之所以会出现税务风险，主要原因之一，就是没有深入研究研发费用加计扣除优惠政策，混淆了不同研发模式可适用的政策。
需要注意的是，除本案例涉及的自主研发、委托研发外，研发模式还有合作研发、集中研发等，在委托研发中，又应细分为委托境内机构（人员）研发和委托境外机构（人员）研发。相关企业应当根据自身研发活动实际情况，在归集可加计扣除基数、个人所得税代扣代缴等涉税事项上，准确适用政策，尽可能排除潜在的税务风险。
不仅如此，在具体政策的适用过程中，企业还需注意及时整理、归集有关材料，留存备查，以备不时之需。举例来说，企业在申报享受研发费用加计扣除优惠政策的过程中，如果存在委托研发业务的，应按照《国家税务总局关于发布修订后的<企业所得税优惠政策事项办理办法>的公告》（国家税务总局公告2018年第23号）的规定办理有关手续，并留存委托研发计划书、立项决议文件、委托研发机构的编制情况和人员名单、研发支出辅助账等资料备查，如已取得地市级（含）以上科技行政主管部门出具的鉴定意见，应作为资料留存备查。
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